第四章　收入、费用和利润核算及涉税处理

巨灵鸟整理

第一节　收入核算及涉税处理

　　小企业会计准则与小企业会计制度关于收入内容的比较

　　主要变化
　　《小企业会计准则》没有引入让渡资产使用权收入。
　　原因：让渡资产使用权收入主要表现为金融企业对外贷款形成的利息收入和企业转让无形资产（如商标权、专利权……）等资产的使用权形成的使用费收入，而《小企业会计准则》
　　（1）不适用于金融企业。
　　（2）目前，我国小企业无形资产的种类少，通常以自用为主，金额较小，在资产中所占比例较低。
　　本节内容
　　一、收入概述
　　二、销售商品收入
　　三、提供劳务收入
　　四、视同销售业务
　　一、收入概述
　　（一）收入的概念
　　收入
　　是指小企业在日常生产经营活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
　　收入的概念应从以下几个方面理解
　　（1）收入来自日常活动，非日常活动，如转让固定资产等形成的经济利益的流入不能确认为收入，而应计入营业外收入。
　　（2）收入会导致所有者权益增加，不会增加小企业所有者权益的经济利益流入，比如取得借款等不属于收入。
　　（3）收入与所有者投入资本无关，所有者投入资本的增加不应当确认为收入。
　　（二）收入的分类
　　
　　注意：收入的分类与小企业会计制度相比较删除了让渡资产使用权收入。
　　（三）企业所得税收入及对应会计处理

　　此外，在《中华人民共和国企业所得税法》的第七条和第二十六条还分别界定了不征税收入和免税收入。
　　（四）收入内容的差异及纳税调整
　　第一、来源不同；小企业会计准则的收入只规范从日常生产经营活动中取得的销售商品收入和提供劳务收入，企业所得税法的收入总额包括从各种来源取得的收入。
　　第二、内容不同；企业所得税法中的收入总额，既包括小企业会计核算上的主营业务收入和其他业务收入、也包括投资收益和营业外收入，还包括小企业会计核算上未作收入处理的视同销售收入。
　　第三、企业所得税法有不征税收入和免税收入的概念，小企业会计准则没有。
　　收入内容的差异：
　　关于收入内容差异的纳税调整办法
　　从二者的比较可以看出，尽管二者收入的内容有差异，但从对应纳税所得额的影响上看一般不影响应纳税所得额，不用作纳税调整。除非属于所得税的不征税收入和免税收入，此时应作纳税调减的处理。
　　二、销售商品收入
　　销售商品收入，是指小企业销售商品（或产成品、材料）取得的收入。
　　
　　注意：《小企业会计准则》所称的销售商品收入与企业所得税法规定的销售货物收入在构成上是一致的。
　　（一） 销售商品收入的确认
　　1. 销售商品收入的确认条件
　　
　　小企业会计准则与小企业会计制度关于确认收入条件的比较

　　可见，《小企业会计准则》简化了确认收入的判断条件，关注形式，强调物权的转移，减少了关于风险报酬转移的职业判断。
　　《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[2008]875号）
　　一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
　　（一）销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：
　　1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
　　2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；
　　3.收入的金额能够可靠地计量；
　　4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
　　涉税提示
　　企业所得税法确认收入时强调的是实质，强调风险和报酬的转移、管理权和控制权的转移，但《小企业会计准则》强调的是形式，不强调风险和报酬的转移。
　　因此，具备企业所得税法销售商品收入确认条件的，也符合《小企业会计准则》的确认条件，二者实质上没有差异。
　　思考——
　　（1）小企业发生非货币性资产交换，以及将货物用于职工福利或者利润分配等用途的，是否确认收入？
　　答：这些行为是小企业与外部发生的交易，属于收入实现的过程，视同销售商品，按规定确认收入。与企业所得税处理方法一致。
　　（2）小企业在建工程、管理部门等内部部门领用所生产的产成品、原材料等，是否确认收入？
　　答：这些行为是小企业内部发生的经济事项，属于小企业内部不同资产之间相互转换，不属于收入实现过程，不应确认收入，应按成本转账。与企业所得税处理方法一致。
　　（二） 销售商品收入的计量

　　
　　涉税分析
　　1.小企业会计准则按合同协议价款确定销售商品收入，充分考虑了市场价格，与企业所得税法实施条例的规定一致，体现了与企业所得税的协调。
　　2.增值税销售额中的价外费用不一定确认为小企业的收入。
　　例题

　　ABC公司于2×13年1月2日以托收承付方式向B公司销售一批商品，成本80000元，开出的增值税专用发票上注明售价为120000元，增值税税额为20400元。随同商品出售收取出租包装物租金4680元，开出普通发票。该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。
　　思考——
　　该例应确认的会计收入、企业所得税收入、增值税销售额分别为多少？
　　应确认的会计收入为120000元；
　　应确认的企业所得税销售货物收入为120000元，租金收入4000元；
　　应确认的增值税销售额为价款+价外费用=120000+4000 =124000（元）
　　（三）销售商品收入的会计处理
　　1.通常情况下销售商品收入的会计处理

　　2.销售商品涉及现金折扣的核算及涉税处理

　　是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。
　　从其发生的时间看，一般发生在赊销之后
　　其原因是：鼓励购买者尽快付款
　　其业务实质是：销货方为及早收款，付出的代价

　　涉税提示
　　销售商品涉及现金折扣的会计处理与税务处理一致。
　　但，税务机关在进行企业所得税税前扣除审核时，应注意销货方给予购货方的现金折扣是否符合经营常规和会计惯例，有没有将不合理的现金折扣在企业所得税税前扣除。
　　3.销售商品涉及商业折扣的核算及涉税处理

　　从其发生的时间看，一般发生在销货当时
　　其原因是：鼓励购买者多买
　　其业务实质是：销货方给予购货方的价格优惠

　　国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知（国税函[2010]56号）
　　纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。
　　涉税提示
　　销售商品涉及商业折扣的，企业所得税法与小企业会计准则处理方法一致。进行增值税处理时，能否按扣除折扣后的销售额征收增值税，应关注两点：
　　（1）销售额和折扣额是否在同一张发票上的“金额”栏内分别注明。未在同一张发票的“金额”栏内分别注明的，折扣额不得从销售额中减除。
　　（2）销货方将折扣额另开发票的，应按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票，否则，不论折扣额在财务上如何处理，均不得从销售额中减除。
　　4.销售商品涉及销售折让的核算及涉税处理
　　销售折让
　　是指小企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。

　　涉税提示
　　当销售商品发生销售折让时，企业所得税法与小企业会计准则处理方法一致。进行增值税处理时，销售方能否用红字冲减销项税额，关键看是否按税法规定开具了红字增值税专用发票。
　　5.销售商品涉及销售退回的核算及涉税处理
　　销售退回
　　是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。

　　提示
　　（1）本月发生的销售退回，可以直接从本月的销售数量中减去，得出本月销售的净数量，然后计算应结转的主营业务成本，也可以单独计算本月销售退回成本，借记“库存商品”等科目，贷记“主营业务成本”科目。
　　（2）按《小企业会计准则》规定，对于已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，不论此销售业务是发生在本年度还是以前年度，小企业均应当在该笔退货实际发生时冲减退货当期（通常为当月）的销售商品收入，与企业所得税法对销售退回的处理方法一致。
　　
　　6.具体销售方式的核算及涉税处理
　　
　　各种销售方式下销售商品收入确认的时点
　　为了减轻小企业的纳税调整负担，便于小企业会计人员实际操作，小企业会计准则对不同销售方式下销售商品收入确认的时点采取了与企业所得税法一致的原则。
　　各种销售方式下销售商品收入确认的时点

　　对各种销售方式下收入确认的时点注意两点
　　（1）增值税法与营业税法对预收款方式的规定
　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）第三十八条规定，采取预收货款方式销售货物，纳税义务发生时间为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。
　　《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局第52号令）第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
　　（2）增值税法对支付手续费方式委托代销的规定
　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）第三十八条规定，委托其他纳税人代销货物，增值税纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，增值税纳税义务发生时间为发出代销货物满180天的当天。
　　三、提供劳务收入
　　小企业提供劳务的收入，是指小企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。
　　
　　（一）提供劳务收入的确认和计量
　　1.同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时，确认提供劳务收入。
　　这一确认原则包含了两个条件，并且应当同时具备：
　　（1）收入确认的前提是劳务已经完成
　　（2）收到款项或取得收款权利
　　提供劳务收入的金额为从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款。
　　2.劳务的开始和完成分属不同会计年度的，应当按照完工进度确认提供劳务收入。
　　
　　完工进度的确定方法:
　　（1）已完工作的测量
　　（2）已提供劳务占劳务总量的比例
　　（3）已发生成本占估计总成本的比例
　　劳务收入的计量方法是，在年度资产负债表日，按以下公式计算：
　　本期确认的收入＝提供劳务收入总额×完工进度－以前会计年度累计已确认提供劳务收入
　　本期确认的费用＝提供劳务成本总额×完工进度－以前会计年度累计已确认营业成本
　　注意：
　　（1）确认劳务收入和结转劳务成本的时点是年度资产负债表日。
　　（2）提供劳务成本总额在劳务最终完成之前实际是一个估计的金额。
　　《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[2008]875号）
　　二、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
　　（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：
　　1.收入的金额能够可靠地计量；
　　2.交易的完工进度能够可靠地确定；
　　3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
　　（二）提供劳务收入的核算
　　提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；
　　同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
　　涉税提示
　　对于跨年度的劳务，当交易结果不能能够可靠估计时如何确认企业所得税收入税法没有做出规定。《小企业会计准则》一律用完工百分比法。实际二者没有差异。
　　（三）企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末

　　四、视同销售业务
　　视同销售，是指企业或纳税人在会计上不作为销售核算，而在税收上要作为销售确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。
　　（一） 企业所得税视同销售行为
　　　　　　　　　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
　　　　　　　　　　　　　　（国务院令第512号）
　　第二十五条 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
　　对于企业所得税视同销售行为，小企业进行会计处理时，可能确认收入，也可能不确认收入。但无论会计上是否确认收入，都要按企业所得税法规定申报缴纳企业所得税。
　　例题
　　新源修配公司到市中心无偿为市民提供家电修理，发生成本5000元，当月同类修理收费标准为7000元。则该公司应做如下会计处理：
　　（1）借：劳务成本　 5000
　　　　　　贷：应付职工薪酬、原材料等 5000
　　（2）借：营业外支出 5000
　　　　　　贷：劳务成本　　　　　 5000
　　【税务处理】
　　该行为属于企业所得税视同提供劳务行为，虽然进行会计处理时不确认收入，但应按同类修理收费标准确认视同销售收入7000元，确认视同销售成本5000元；同时5000元捐赠支出不得在税前扣除。进行企业所得税汇算时，应调整增加应纳税所得额7000元（7000-5000+5000）。
　　（二） 增值税视同销售行为
　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）
　　第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：
　　（一）将货物交付其他单位或者个人代销；
　　（二）销售代销货物；
　　（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
　　（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
　　（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
　　（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
　　（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
　　（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
　　对于增值税视同销售行为，小企业进行会计处理时，可能确认收入，也可能不确认收入。但无论会计上是否确认收入，都应按增值税法规定确定销售额，计算缴纳增值税。
　　例题
　　ABC公司将自产的售价（不含增值税）为50000元，成本为30000元的一批甲产品用于企业内部不动产建筑工程。则该公司应做如下会计处理：
　　借：在建工程　　　　　 38500
　　　　贷：库存商品 　　　　　　　　　　　30000
　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）8500
　　【税务处理】
　　自产产品用于企业内部不动产在建工程，属于增值税视同销售行为，应计提增值税8500元，但该行为会计不作销售处理，企业所得税也不作视同销售处理，不需要调整应纳税所得额。
　　（三）营业税视同应税行为
　　《财政部 国家税务总局中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）
　　第五条 纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：
　　（一）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；
　　（二）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；
　　（三）财政部、国家税务总局规定的其他情形。
　　例题
　　瑞峰公司将某闲置土地直接赠给某敬老院，土地使用权原价100万元，已累计摊销50万元（等于税法摊销额）。假设该土地使用权的公允价值为200万元，适用的营业税税率为5%。则该公司应做如下会计处理：
　　借：营业外支出　　　 600000
　　　　累计摊销　　　　 500000
　　　　贷：无形资产　　　　　　　 1000000
　　　　　　应交税费——应交营业税 100000
　　【税务处理】
　　（1）该行为属于营业税视同应税行为，应缴纳营业税10万元；
　　（2）该行为又属于企业所得税视同销售行为。应以该土地使用权的公允价值200万元确认所得税视同销售收入，以土地使用权的计税基础50万元（100-50）和相关税费10万元确认所得税视同销售成本，确认视同销售所得为140万元（200-50-10）；
　　（3）直接捐赠支出60万元不得在税前扣除。
　　因此，年终进行企业所得税汇算时，应调整增加应纳税所得额200万元（140+60）。

第二节　费用核算及涉税处理

　　《小企业会计准则》与小企业会计制度相比较“费用”部分的内容及会计处理方法没有重大改革，但在费用科目的名称及核算内容上有一定的变化，其具体情况如下表所示：
　　小企业会计准则与小企业会计制度费用科目及核算内容对比表

　　
　　一、费用概述
　　（一）费用的概念
　　费用
　　是指小企业在日常生产经营活动中发生的、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
　　费用的概念应从以下几个方面理解 5
　　（1）费用发生于日常活动，非日常活动，比如转让固定资产等产生的经济利益的流出不能确认为费用，应计入营业外支出。
　　（2）费用会导致所有者权益减少，不会减少小企业所有者权益的经济利益流出，比如偿还借款等不属于费用。
　　（3）费用与向所有者分配利润无关，向所有者分配利润产生的经济利益流出不应当确认为费用。
　　（二）费用的分类
　　小企业会计准则按照费用的功能对小企业的费用进行了分类。包括：
　　营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用等。
　　（三）费用的确认
　　通常，小企业的费用应当在发生时按照其发生额计入当期损益。
　　这一原则说明小企业费用的记账时间是“发生时”，记账金额是“发生额”。
　　二、产品成本的核算
　　
　　（二）产品成本核算的一般程序
　　小企业进行产品成本核算时，一般应遵循下列程序：
　　1.确定成本计算对象
　　2.确定成本项目
　　3.设置生产成本等明细账
　　4.归集和分配生产费用
　　5. 结转完工产品成本。
　　其核心在于生产费用的归集和分配
　　（三）生产费用的归集
　　小企业发生的各项生产费用，应当按照成本核算对象和成本项目进行归集。具体方法如下：
　　（1）属于材料费、人工费等直接费用，直接计入基本生产成本和辅助生产成本。
　　（2）属于辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接费用，可以先作为辅助生产成本进行归集，然后按照合理的方法分配计入基本生产成本；也可以直接计入所生产产品的生产成本。
　　（3）其他间接费用应当作为制造费用进行归集，月度终了，再按一定的分配标准，分配计入有关产品的成本。
　　（4）将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配
　　
　　通过生产费用的归集，本月生产费用与月初、月末在产品成本和本月完工产品成本之间的关系，可用下列公式表示：
　　月初在产品成本＋本月生产费用＝本月完工产品成本＋月末在产品成本　①
　　变形可得：
　　月初在产品成本＋本月生产费用－月末在产品成本＝本月完工产品成本　②
　　1. 月末产品全部完工
　　
　　（四）生产费用在完工产品和在产品之间的分配
　　生产费用在本月完工产品成本和月末在产品成本之间的分配方法有以下六种：
　　· 不计算在产品成本
　　· 在产品成本按年初数固定计算
　　· 在产品成本按其所耗用的原材料计算
　　· 约当产量比例法
　　· 在产品成本按定额成本计算
　　· 定额比例法
　　生产费用分配方法及其适用范围

　　注意
　　生产费用的分配方法一经选用，不得随意变
　　更。如需变更，应在会计报表附注中说明。
　　（五）产品成本计算方法
　　小企业在进行产品成本计算时，应当根据其生产特点、生产经营组织类型和成本管理的要求，确定成本计算方法。
　　其成本计算方法主要有
　　
　　成本计算方法及其适用范围表

　　三、营业成本
　　营业成本
　　是指小企业所销售商品的成本和所提供劳务的成本。
　　包括：主营业务成本和其他业务成本。
　　小企业销售商品收入和提供劳务收入已予确认的，应当将已销售商品和已提供劳务的成本作为营业成本结转至当期损益。
　　（一） 主营业务成本
　　主营业务成本
　　是指小企业确认的销售商品或提供劳务等主营业务的成本。
　　月末，小企业可根据本月销售各种商品或提供各种劳务实际成本，计算应结转的主营业务成本。
　　借：主营业务成本
　　　　贷：库存商品
　　生产成本
　　工程施工
　　（结转销售在产品成本或提供劳务成本）
　　（结转建造合同成本）
　　（结转销售商品成本）
　　（二）其他业务成本
　　其他业务成本
　　是指小企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出。
　　包括：销售材料的成本、出租固定资产的折旧费、出租无形资产的摊销额等。
　　结转其他业务成本时：
　　借：其他业务成本
　　　　贷：原材料、周转材料
　　　　　　累计折旧
　　　　　　累计摊销
　　四、营业税金及附加
　　是指小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等。
　　计算出应交的营业税金及附加时：
　　借：营业税金及附加
　　　　贷：应交税费
　　注意
　　（1）“营业税金及附加”科目，既核算主营业务，又核算其他业务的税金及附加。
　　（2）小企业发生的城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和矿产资源补偿费、排污费在“营业税金及附加”科目核算，不在“管理费用”科目核算。
　　（3）与最终确认营业外收入或营业外支出相关的税费，在“固定资产清理”、“无形资产”等科目核算，不在“营业税金及附加”科目核算。
　　五、销售费用
　　销售费用
　　是指小企业在销售商品或提供劳务过程中发生的各种费用。包括：销售人员的职工薪酬、商品维修费、运输费、装卸费、包装费、保险费、广告费、业务宣传费、展览费等费用。
　　小企业（批发业、零售业）在购买商品过程中发生的费用（包括：运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等）也构成销售费用。
　　
　　由此可见，销售费用的多少必然影响利润总额，影响企业所得税。因此学习销售费用时要注意以下几点：
　　第一，销售费用的核算内容
　　第二，销售费用的核算方法
　　第三，属于销售费用核算的费用项目能否在所得税前扣除。
　　本年利润
　　请思考——
　　属于销售费用核算内容的
　　广告费和业务宣传费
　　手续费和佣金
　　能否在税前扣除？
　　1. 广告费和业务宣传费的核算及税务处理
　　（1）核算办法
　　小企业发生的广告费与业务宣传费， 直接计入发生当期的“销售费用”科目。
　　（2）税务处理
　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）
　　第四十四条 企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
　　（3）税前扣除要点
　　①实际发生
　　②不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予在当年扣除
　　③超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除
　　④非广告性质的赞助支出不得在税前扣除
　　2.手续费及佣金支出的核算及税务处理
　　（1）核算办法
　　小企业销售过程中发生的手续费及佣金支出，在“销售费用——手续费及佣金”明细科目归集反映，据实列支。
　　（2）税务处理
　　根据《财政部 国家税务总局 关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》 （财税[2009]29号）的规定处理。
　　（3）税前扣除要点
　　①实际发生
　　②与企业的生产经营相关
　　③企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。
　　④签订合同或协议的单位或个人应该具有“中介服务”的经营范围以及中介服务资格证书；
　　⑤签订合同或协议的单位或个人，不包括交易双方及其雇员、代理人和代表人等；
　　⑥支付手续费及佣金的形式，除委托个人代理外，不得以现金等非转账方式支付。
　　⑦企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。
　　六、管理费用
　　管理费用
　　是企业为组织和管理企业生产经营所发生的费用。
　　包括：小企业在筹建期间内发生的开办费、行政管理部门发生的费用（包括：固定资产折旧费、修理费、办公费、水电费、差旅费、管理人员的职工薪酬等）、业务招待费、研究费用、技术转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费等费用。
　　
　　由此可见，管理费用的多少必然影响利润总额，影响企业所得税。因此，学习管理费用时同样要注意以下几点：
　　第一，管理费用的核算内容
　　第二，管理费用的核算方法
　　第三，属于管理费用核算的费用项目能否在所得税前扣除
　　　　　在相关企业所得税政策中对管理费用中的
　　
　　的核算及税务处理办法
　　1.开办费的核算及税务处理
　　小企业在筹建期间内发生的开办费包括：相关人员的职工薪酬、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等费用。
　　开办费在实际发生时，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。
　　【税务处理】
　　《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）
　　九、关于开（筹）办费的处理
　　新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。
　　2.业务招待费的核算及税务处理
　　（1）会计核算
　　小企业发生的业务招待费，在“管理费用”中据实列支。
　　【税务处理】
　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
　　（国务院令第512号）
　　
　　例题
　　ABC公司2×13年度取得主营业务收入2100万元，其他业务收入300万元，投资收益200万元，营业外收入12万元，企业所得税视同销售收入100万元 。本年度该公司用银行存款支付业务招待费25万元。
　　则ABC公司应作如下会计处理：
　　借：管理费用 250000
　　　　贷：银行存款　　　 250000
　　【税务处理】
　　可税前扣除的业务招待费＝25×60%＝15（万元），但最高扣除限额＝（2100＋300＋100）×5‰＝12.5（万元）。故2×13年发生的业务招待费只能扣除12.5万元，年终申报企业所得税时，应调整增加应纳税所得额12.5万元（25－12.5）。
　　管理费用中的：
　　财产保险费
　　劳动保护支出
　　技术转让费
　　研究费用
　　……
　　的税务处理分别见《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）的第46条、48条、90条、95条，以及相关的企业所得税政策，这里不再讲解。
　　
　　小企业的利息费用
　　（1）既包括向金融企业借款的利息费用，也包括向非金融企业或个人借款的利息费用。
　　（2）既包括短期借款的利息费用，也包括长期借款的利息费用，还包括小企业持有的未到期商业汇票向银行贴现支付的贴现利息。
　　
　　进行税务处理时，财务费用中的利息费用、银行相关的手续费、企业给予的现金折扣等已在相关内容讲过，这里不再赘述。
　　汇兑损失的税务处理
　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）
　　第三十九条 企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。

第三节　利润及利润分配

　　一、利润形成的核算
　　二、利润分配的核算
　　一、利润形成的核算
　　（一）利润的构成
　　利润，是指小企业在一定会计期间的经营成果。包括：营业利润、利润总额和净利润。
　　营业利润＝营业收入－营业成本―营业税金及附加―销售费用－管理费用－财务费用＋投资收益（或减去投资损失）
　　利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出
　　净利润＝利润总额－所得税费用
　　（二）营业外收支的核算
　　1.营业外收入的核算
　　营业外收入，是指小企业非日常生产经营活动形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的净流入。
　　包括：非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。
　　通常，小企业的营业外收入应当在实现时按照其实现金额计入当期损益。
　　
　　提示
　　（1）《小企业会计准则》中营业外收入的内容有所扩大，主要表现是：
　　将原计入资本公积的政府补助、捐赠收益、确实无法支付的应付账款计入营业外收入；
　　将原计入财务费用的汇兑收益计入营业外收入；
　　将原调整坏账准备的已作坏账损失处理后又收回的应收款项计入营业外收入；
　　将原冲减所得税的所得税退税以及未予规范的其他所有退税（不含出口退税），均计入营业外收入。
　　（2）企业所得税法中的“转让财产收入”、“出租包装物和商品的租金收入”、“接受捐赠收入”和“其他收入” 小企业进行会计处理时一般应确认为“营业外收入”，从对应纳税所得额的影响上来看没有差异；
　　但应注意企业所得税法确认收入的时间与会计确认为“营业外收入”的时间是否一致，如果不一致会影响各期的应纳税所得额，仍应作纳税调整。比如企业所得税确认租金收入的时间与小企业会计准则确认租金收入的时间可能不一致。
　　2.营业外支出的核算
　　营业外支出
　　指小企业非日常生产经营活动发生的、应当计入当期损益、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的净流出。
　　包括：存货的盘亏、毁损、报废损失，非流动资产处置净损失，坏账损失，无法收回的长期债券投资损失，无法收回的长期股权投资损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失，税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出等。
　　通常，小企业的营业外支出应当在发生时按照其发生额计入当期损益。
　　
　　提示
　　（1）《小企业会计准则》中营业外支出的内容有所扩大，主要表现是：
　　将原计入管理费用的坏账损失计入营业外支出；
　　将原未规范的无法收回的长期债券投资损失和无法收回的长期股权投资损失计入营业外支出；
　　将原未规范的捐赠支出和赞助支出计入营业外支出。
　　（2）属于营业外支出核算内容的损失和支出不一定能在税前扣除。
　　对于企业发生的资产损失——
　　《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》
　　（国家税务总局公告2011年第25号）
　　第五条　企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。
　　对于企业发生的税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出——
　　《中华人民共和国企业所得税法》
　　第九条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
　　
　　（三）政府补助
　　与小企业会计制度相比较政府补助属于新增内容。
　　小企业是我国国民经济和社会发展的重要力量，中央高度重视支持小企业发展，先后于2003年～2009年颁布了促进中小企业发展的文件，提出了进一步扶持中小企业发展的综合性政策措施。其中，对中小企业的财政政策更多体现为财政资金支持。因此《小企业会计准则》专门规定了政府补助的会计处理。
　　1.政府补助的概念
　　政府补助，是指小企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不含政府作为小企业所有者投入的资本。主要有如下两大特征：
　　（1）无偿性
　　（2）直接取得资产
　　注意：
　　不涉及资产直接转移的经济支持不属于小企业会计准则规范的政府补助，比如，政府与小企业间的债务豁免，除税收返还外的税收优惠，直接减征、免征、抵免税额、加计扣除等。
　　直接取得资产的增值税出口退税不属于政府补助。
　　2.政府补助的形式
　　政府对小企业的补助表现为政府向小企业转移资产，通常为货币性资产，也可能为非货币性资产。其形式主要有以下几种：
　　（1）财政拨款
　　是政府无偿拨付小企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。
　　（2）财政贴息
　　（3）税收返还
　　是政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向小企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。
　　注意两点：
　　（1）政府补助中的财政拨款不同于税法中的财政拨款
　　　　　　　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
　　　　　　　　　　　　　（国务院令第512号）
　　第二十六条 企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
　　（2）小企业会计准则中的“财政拨款、财政贴息和税收返还” 基本对应于税法中的“财政性资金”
　　　　　《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》
　　　　　　　　　　　　　　（财税[2008]151号）
　　一、财政性资金
　　本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。
　　3.政府补助的分类
　　小企业取得的政府补助，根据其政策效应划分 为：与资产相关的政府补助和其他政府补助。
　　与资产相关的政府补助，是指小企业取得的、用于购建或以其他方式形成非流动资产的政府补助。
　　其他政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。
　　4.政府补助的确认
　　（1）小企业收到与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。
　　（2）小企业收到的其他政府补助
　　①用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入；
　　②用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的，直接计入营业外收入。
　　小企业按照规定实行企业所得税、增值税、消费税、营业税等先征后返的，应当在实际收到返还的企业所得税、增值税（不含出口退税）、消费税、营业税时，计入营业外收入。
　　5.政府补助的计量
　　（1）政府补助为货币性资产的，应当按照收到的金额计量。
　　（2）政府补助为非货币性资产的，政府提供了有关凭据的，应当按照凭据上标明的金额计量；政府没有提供有关凭据的，应当按照同类或类似资产的市场价格或评估价值计量。
　　6.政府补助的会计处理
　　（1）与资产相关的政府补助
　　收到与资产相关的政府补助时：
　　借：银行存款等
　　　　贷：递延收益
　　在相关资产的使用寿命内平均分配时：
　　借：递延收益
　　　　贷：营业外收入
　　（2）其他政府补助
　　①收到用于补偿小企业以后期间的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额
　　借：银行存款等
　　　　贷：递延收益
　　在发生相关费用或亏损的未来期间，应当按照应补偿的金额
　　借：递延收益
　　　　贷：营业外收入
　　②收到用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额
　　借：银行存款
　　　　贷：营业外收入
　　思考——
　　1.小企业取得的政府补助征税不征税？
　　2.怎样进行纳税调整？
　　《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）
　　第一条 企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。
　　对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
　　根据《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）的规定，小企业取得的政府补助应在取得当年计入收入总额，征税企业所得税；
　　但是，对小企业取得的符合规定的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
　　财政部 国家税务总局
　　关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税[2011]70号） 　　
　　一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：
　　（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；
　　（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；
　　（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
　　二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
　　纳税调整办法

　　例题
　　ABC 公司2×13年12月25日收到当地政府无偿划入的办公楼一幢，原账面价值为270000元，评估价值为600000元，产权过户手续已经办妥。
　　则ABC公司应作如下会计处理：
　　例题
　　借：固定资产　 600000
　　　　贷：递延收益　 600000
　　假定上述固定资产的使用寿命为10年，不考虑残值，按直线法计提折旧，则每年计提折旧、分配递延收益时应作如下会计处理：
　　借：管理费用　 60000
　　　　贷：累计折旧　 60000
　　借：递延收益　 60000
　　　　贷：营业外收入　 60000
　　【税务处理】
　　ABC公司2×13年调整增加应纳税所得额600000元，以后每年分配递延收益时调整减少应纳税所得额60000元。
　　（四）所得税的核算
　　所得税核算主要有两种方法，应付税款法和纳税影响会计法，根据《小企业会计准则》规定，小企业应采用应付税款法核算所得税。
　　1. 应付税款法
　　应付税款法
　　将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用的会计处理方法
　　这种核算方法的特点是，本期所得税费用等于按照本期应税所得与适用的所得税税率计算的应交所得税，即本期所得税费用等于本期应交所得税。
　　在应付税款法下，本期应交所得税和本期所得税费用的计算可用如下公式表示：
　　本期应纳税所得额＝本期利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额
　　本期应交所得税＝本期应纳税所得额×适用所得税税率
　　本期所得税费用＝本期应交所得税
　　2.所得税会计处理
　　“所得税费用”科目
　　属于损益类科目，核算小企业当期发生的所得税费用。
　　“应交税费——应交所得税”科目
　　属于负债类科目，核算小企业按税法规定应缴纳的所得税。
　　小企业计算出应交的企业所得税时：
　　借：所得税费用
　　　　贷：应交税费——应交所得税
　　例题
　　ABC公司2×13年实现的利润总额为1000000元，适用的所得税税率为25%。本年度收到国债利息收入10000元，发生赞助支出20000元；该公司固定资产折旧采用直线法，本年折旧额为30000元，按照税法规定采用双倍余额递减法，本年折旧额为45000元。假设无其他纳税调整因素，请计算该公司2×13年的应交所得税和所得税费用，并做出会计处理。
　　例题
　　本年应纳税所得额＝ 1000000－10000＋20000－（45000－30000）＝995000（元）
　　本年应交所得税＝ 995000×25%＝248750（元）
　　本年所得税费用＝本年应交所得税＝248750（元）
　　ABC公司应作如下会计处理：
　　（1）计算出所得税费用和应交所得税时：
　　借：所得税费用　　 248750
　　　　贷：应交税费——应交所得税　 248750
　　（2）上交所得税时：
　　借：应交税费——应交所得税 248750
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　 248750
　　（五） 本年利润的结转
　　企业应设置“本年利润”科目核算企业实现的净利润（或发生的净亏损）。期末应将企业实现的收入收益、费用支出转入“本年利润”科目，以确定企业的利润总额和净利润。
　　本年利润的核算与结转步骤
　　1、月末，将收入收益转入“本年利润”科目的贷方。
　　2、月末，将所得税费用以外的费用支出 转入“本年利润”科目的借方。
　　3、月末，将“所得税费用”转入“本年利润”科目的借方。
　　4、年度终了，将全年实现的净利润（或亏损）自“本年利润”科目转入“利润分配”科目。
　　其结转过程图示如下:
　　
　　结转收入收益和费用支出后，本年利润科目的贷方余额就是本年实现的利润总额，然后在利润总额的基础上计算出应纳税所得额，用应纳税所得额乘以适用的所得税税率，计算出当期应交的所得税。
　　
　　二、利润分配的核算
　　利润分配
　　是指小企业根据国家有关规定和企业章程、投资者协议等，对小企业当年可供分配的利润所进行的分配。
　　可供分配的利润 = 本年实现的净利润+年初未分配利润（-弥补以前年度亏损）
　　（一）利润分配的一般程序
　　公司制小企业按照以下顺序分配：
　　1.弥补以前年度亏损；
　　2.提取10%法定公积金；
　　3.提取任意公积金；
　　4.向投资者分配利润。
　　企业弥补以前年度亏损和提取盈余公积后，当年没有可供分配的利润时，不得向投资者分配利润，但法律、行政法规另有规定的除外。
　　（二）利润分配的会计处理
　　企业应设置“利润分配”科目，核算企业实现利润的分配（或亏损的弥补）情况和历年分配（或弥补）后的积存余额。
　　1.弥补亏损的会计处理
　　企业发生的年度经营亏损，依照税法的规定弥补。税法规定年限内的税前利润不足弥补的，用以后年度的税后利润弥补，或者经投资者审议后用盈余公积弥补。
　　《中华人民共和国企业所得税法》
　　第十八条 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
　　1.弥补亏损的会计处理
　　不论用税前利润弥补亏损，还是用税后利润弥补亏损都不需要做专门的会计处理，只要将当年实现的净利润转入“利润分配—未分配利润”科目，就会自动补亏。年终结转净利润的会计处理如下：
　　
　　例题
　　假设某小企业2×13年初累计未分配利润-800万元， 2×13年产生会计利润500万元。年终结转净利润时做如下会计处理：
　　将会计利润500万元自“本年利润”账户，转入“利润分配——未分配利润”账户，自动补亏500万元， 2×13年末未分配利润剩余-300万元。
　　借：本年利润　 5000000
　　　　贷：利润分配—未分配利润 5000000
　　2.提取盈余公积的会计处理
　　提取盈余公积时：
　　借：利润分配——提取法定盈余公积
　　　　　　　　——提取任意盈余公积
　　　　贷：盈余公积
　　3.向投资者分配利润的会计处理
　　向投资者分配利润时：
　　借：利润分配——应付利润
　　　　贷：应付利润
　　4.已分配利润的年终结转
　　年度终了，将“利润分配”科目下的其他明细科目的余额转入“利润分配——未分配利润”明细科目。其结转分录如下：
　　借：利润分配——未分配利润
　　　　贷：利润分配——提取法定盈余公积
　　　　　　　　　　——提取任意盈余公积
　　　　　　　　　　——应付利润
　　利润分配的核算程序
　　
　　①结转本年净利润；
　　②提取盈余公积，并向投资者分配利润；
　　③将“利润分配”科目所属各个明细科目的借方余额结转到“利润分配—未分配利润”明细科目的借方。
　　结转后，“利润分配”科目除“未分配利润”明细科目外，其他明细科目应无余额。
　　5.利润分配的涉税分析
　　（1）向自然人分配利润是否代扣代缴个人所得税？
　　《中华人民共和国个人所得税法》第三条第五款的规定：特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十。
　　因此，如果股东是自然人，那么小企业向投资者分配利润时要为股东代扣代缴20%的个人所得税。
　　（2）向外国投资者分配利润是否代扣代缴预提所得税？
　　《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）第四条规定，外国投资者从外商投资企业取得利润的优惠政策：
　　2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。
　　因此，如果股东是非居民企业，那么2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法代扣代缴10%的预提所得税。

来源：巨灵鸟 欢迎分享本文